Heffing van omzetbelasting en de fiscale aansprakelijkheid bij het uitlenen van personeel

Het feit dat het uitlenen van personeel een voor de heffing van omzetbelasting belaste prestatie vormt, kan in de non-profitsector nadelige gevolgen hebben. Over de vergoeding voor deze prestatie dient de uitlener op de factuur omzetbelasting in rekening te brengen en op de aangifte aan de belastingdienst af te dragen. Binnen de non-profit wordt soms ten onrechte geen omzetbelasting over de vergoeding voor het uitlenen van personeel in rekening gebracht en afgedragen. Achterliggende gedachte daarbij is vaak dat organisaties die voor hun hoofdactiviteiten zijn vrijgesteld, ook voor nevenactiviteiten zoals het uitlenen van personeel vrijgesteld zullen zijn van de heffing van omzetbelasting. De vrijstellingen in de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna te noemen: Wet OB) gelden echter niet voor ondernemers als zodanig, maar voor bepaalde activiteiten van ondernemers.

Omzetbelasting voor organisaties in de non-profit sfeer

Als er wel omzetbelasting over de vergoeding voor het uitlenen van personeel in rekening is gebracht, leidt dit in de sfeer van belaste ondernemers (voor de omzetbelasting) niet tot problemen. De inlener kan de aan hem in rekening gebrachte omzetbelasting als voorbelasting verrekenen, waardoor er per saldo geen omzetbelasting op het ingeleende personeel drukt. Dit is echter geheel anders bij een groot deel van de organisaties in de non-profit sfeer. Die zijn vaak aan te merken als vrijgestelde ondernemer of als niet-ondernemer (overheid) voor de omzetbelasting. Vrijgestelde ondernemers en niet-overnemers hebben geen recht op aftrek van voorbelasting en kunnen de wegens het uitlenen van personeel in rekening gebrachte omzetbelasting dus niet verrekenen.

Voor deze organisaties werkt de heffing van omzetbelasting kostprijsverhogend, het inlenen van personeel is voor hen 19% duurder. Hierbij dient te worden opgemerkt dat het kostprijsverhogende effect zich, door werking van het zogenaamde btw-compensatiefonds, niet voordoet bij gemeenten. Gemeenten kunnen weliswaar de aan hen in hun hoedanigheid als overheid in rekening gebrachte omzetbelasting niet als voorbelasting verrekenen, maar krijgen de in rekening gebrachte voorbelasting gecompenseerd uit het btw-compensatiefonds.

Mogelijkheden om heffing van omzetbelasting bij uitlenen van personeel te voorkomen

De ongewenste heffing van omzetbelasting bij uitlenen van personeel aan afnemers die geen recht op afrek van voorbelasting hebben kan in een aantal gevallen worden voorkomen. Zo heeft de staatssecretaris van Financiën goedgekeurd dat de structurele uitlening van personeel in de sociaal-culturele en medische sector onder voorwaarden buiten de heffing van omzetbelasting kan blijven. Deze in de praktijk veel gebruikte goedkeuring werd door de Europese Commissie in strijd met de Europese btw-richtlijn geacht. In de door de Europese Commissie gestarte inbreukprocedure heeft het Europese Hof van Justitie op 25 maart 2010 beslist dat de Nederlandse goedkeuring wel in overeenstemming met de Europese btw-richtlijn is.

De goedkeuring kent echter veel beperkende voorwaarden. Zo geldt de goedkeuring alleen voor structurele (lees langdurige) uitlening van personeel, en is de goedkeuring beperkt tot twee specifieke doelgroepen. Kortdurende uitleningen van personeel blijven, in verband met mogelijke concurrentieverstoringen met uitzendbureaus, belast met omzetbelasting. Verder zijn aan de goedkeuring voorwaarden verbonden ten aanzien van de hoogte van de vergoeding, het risico en dergelijke. Gevolg van alle voorwaarden is dat de door de staatssecretaris van Financiën gegeven goedkeuring slechts een beperkte oplossing voor het probleem van de heffing van omzetbelasting op uitlenen van personeel in de non-profit sector biedt.

In gevallen waarin geen gebruik van de goedkeuring van de staatssecretaris kan worden gemaakt, kan de heffing van omzetbelasting soms worden vermeden met behulp van het in de jurisprudentie ontwikkelde leerstuk van kosten voor gemene rekening. De Hoge Raad heeft namelijk beslist dat in gevallen waarin ondernemers gezamenlijke kosten maken, de onderlinge verdeling van de kosten onder voorwaarden buiten de heffing van omzetbelasting kan blijven. De voorwaarden hebben betrekking op de hoogte en de wijze van doorberekening van de kosten. Het moet gaan om een kostenverdeling, dit betekent dat een doorberekening op basis van gewerkte uren niet buiten de heffing van omzetbelasting kan blijven.

Een derde mogelijkheid om heffing van omzetbelasting op personeelskosten te voorkomen kan zich voordoen bij het inhuren van diensten waarbij de personeelskosten een grote component van de vergoeding voor de dienstverlening vormen, zoals bij schoonmaakkosten. In deze situatie is heffing van omzetbelasting minder eenvoudig te voorkomen dan in de twee eerder genoemde gevallen. Zo zal er een extra rechtspersoon opgericht moeten worden waarin de opdrachtgever en het schoonmaakbedrijf dienen te participeren. Daardoor zijn er aan deze mogelijkheid om heffing van omzetbelasting te voorkomen meer kosten verbonden.

Aansprakelijkheid voor belastingschulden bij uit- en inlening van personeel

Bij het uit- en inlenen van personeel kunnen zich ook aansprakelijkheidsproblemen voordoen. In zo'n situatie wordt de werknemer van een bedrijf (de uitlener) aan een ander bedrijf (de inlener) ter beschikking gesteld. De werknemer gaat dan onder leiding of toezicht van de inlener werkzaamheden voor de inlener verrichten. Als uitgangspunt is bij in- en uitlening van personeel de uitlener het eerste aanspreekpunt voor de afdracht van loonheffingen en omzetbelasting die betrekking heeft op de werknemer die door hem is uitgeleend. De werknemer is immers juridisch bij hem in dienst. Echter, in de praktijk kwam het (te) vaak voor dat de fiscus achter het net viste bij het incasseren van loonheffingen en omzetbelasting bij uitleners. Daarom heeft de fiscus de mogelijkheid gekregen om niet alleen bij de uitlener verhaal te halen, maar ook bij de inlener. Hoewel de inlener niet meer doet dan het inkopen van arbeidskracht bij de uitlener, wordt de inlener daardoor wel ineens hoofdelijk aansprakelijk voor de betaling van de loonheffingen en de omzetbelasting die de uitlener is verschuldigd voor de werkzaamheden van zijn uitgeleende werknemer.

Van inlening kan in de praktijk al snel sprake zijn. En omdat hier dus een hoofdelijke aansprakelijkheid voor de inlener kan ontstaan voor belastingschulden van een ander, is het voor de inlener van groot belang de risico's zoveel mogelijk te beperken. Hiervoor zijn een aantal mogelijkheden.

De belangrijkste mogelijkheid is om gebruik te maken van een G-rekening. In het kort komt het gebruik van een G-rekening op het volgende neer: de inlener krijgt een factuur van de uitlener. In overleg met de uitlener wordt onderling bepaald welk deel daarvan betrekking heeft op omzetbelasting en loonheffingen voor de ingehuurde werknemer. Dit deel van de factuur wordt betaald op de G-rekening van de uitlener. Het overige deel van de factuur wordt betaald op de gewone bedrijfsrekening van de uitlener. Door storting op de G-rekening is de inlener in beginsel gevrijwaard door de belastingdienst, met als belangrijke voorwaarde dat de inschatting van omzetbelasting en loonheffingen niet te laag is geweest. Mocht de storting toch te laag zijn geweest, dan kan de inlener aansprakelijk blijven voor het tekort.

Overige mogelijkheden om de risico's voor de inlener te beperken zijn:

• Een goede inleningsovereenkomst waarin de inhouding van een bepaald percentage op het bedrag van de factuur en de storting op de G-rekening is overeengekomen. Ook kunnen nadere afspraken over inlening en doorlening worden gemaakt.
• Regelmatig opvragen van een verklaring omtrent betalingsgedrag van de uitlener. Hiermee kan de inlener controleren in hoeverre de uitlener zijn belasting betaalt en dus in hoeverre de inlener risico's loopt.
• Het bijhouden van een goede administratie, zodat bij aansprakelijkstelling het af te dragen bedrag goed kan worden vastgesteld en toepassing van het anoniementarief zoveel mogelijk wordt voorkomen.
• Rechtstreekse stortingen aan de belastingdienst (als alternatief voor de G-rekening).

In plaats van het storten van een deel van de factuur op de G-rekening, is het ook mogelijk om een deel van de factuur direct aan de belastingdienst over te maken. Hier zitten wel een aantal nadelen aan, zoals het feit dat de uitlener deze bedragen dan niet kan doorstorten. Dit alternatief van direct overmaken aan de belastingdienst is met name van belang bij een (dreigend) faillissement van de uitlener. Geld dat dan namelijk op een G-rekening wordt gestort valt in het faillissement en wordt niet gezien als een afdracht van belastingen. Voor dit bedrag is de inlener nog steeds hoofdelijk aansprakelijk en in het slechtste geval moet de inlener hetzelfde bedrag nog een keer betalen, maar dan aan de belastingdienst. Daarom is het in zo'n situatie verstandig om direct aan de belastingdienst te betalen en niet via een G-rekening.

Ter afsluiting

Het inlenen van werknemers komt veel voor, geeft veel flexibiliteit en brengt veel voordelen met zich mee. Maar er komt, zowel aan de kant van inlener als van uitlener, veel bij kijken. Het ‘drukken' van omzetbelasting kan een probleem zijn, terwijl ook rekening moet worden gehouden met aansprakelijkheden bij niet alleen de omzetbelasting maar ook de loonheffingen.

Wij hebben in deze bijdrage de belangrijkste aandachtspunten in het kort beschreven om eventuele nadelen bij inlenen van werknemers te voorkomen. Daarbij dient wel in het oog gehouden te worden dat iedere situatie uiteraard om maatwerk vraagt.

Hans Wiersma is werkzaam bij de Jong&Laan. Thomas Vermeulen is werkzaam bij ESJ. Mocht u vragen hebben naar aanleiding van dit artikel, dan kunt u bij hem terecht. Maar ook zijn collega's bij een van de andere bij Het Regionaal Alternatief aangesloten kantoren helpen u graag verder. Voor contactinformatie klik hier.

Mei 2010