Verzelfstandiging van overheidsdiensten en heffing van omzetbelasting

De taken die een overheidsdienst als overheid verricht zijn niet belast met omzetbelasting. Als dezelfde overheidstaken echter worden uitgevoerd door een zelfstandig lichaam kan dat tot gevolg hebben dat het zelfstandige lichaam als ondernemer in de zin van de omzetbelasting wordt aangemerkt. En dan kan het zelfstandige lichaam over de vergoeding voor de door haar verrichte prestaties omzetbelasting verschuldigd zijn. De invoering van het btw-compensatiefonds per 1 januari 2003 heeft een deel van de negatieve effecten van de heffing van omzetbelasting (geen aftrek voorbelasting door de overheid) opgelost, maar niet alle. Dat het in de praktijk niet altijd eenvoudig is om te beoordelen of de verzelfstandiging tot heffing van omzetbelasting zal leiden blijkt uit de jurisprudentie. Hieronder ga ik op twee uitspraken van de belastingrechter in. Het gaat daarbij om een zelfstandige justitiële jeugdinrichting en een verzelfstandigde gemeentelijke dienst sport en recreatie.

Uitbesteding aan zelfstandige jeugdgevangenis

Het eerste geval betreft een uitspraak van de Hoge Raad van 15 oktober 2004. Belanghebbende in deze zaak is een stichting die zich op grond van haar doelstelling bezig houdt met het beperken van onveiligheid in de samenleving door een doeltreffende tenuitvoerlegging van vrijheidsstraffen en vrijheidsbenemende maatsregelen enerzijds en anderzijds door de competenties van de aan haar zorg toevertrouwde jeugdige personen zodanig te vergroten dat zij een maatschappelijk aanvaardbaar bestaan kunnen opbouwen. Kort gezegd de stichting exploiteert een jeugdgevangenis. De stichting ontvangt van het ministerie van Justitie een subsidie.

De subsidie dekt alle kosten die de stichting met de uitvoering van haar werkzaamheden maakt. De stichting heeft grond aangekocht en heeft op deze grond nieuwe panden laten bouwen. De belastingdienst komt tot de conclusie dat de stichting als ondernemer in de zin van de omzetbelasting optreedt. Het aanmerken als ondernemer heeft geen directe gevolgen in die zin dat de subsidie belast is (de prestaties van de stichting zijn vrijgesteld van heffing van omzetbelasting), maar meer indirecte gevolgen. Omdat de stichting een ondernemer is die vrijgestelde prestaties verricht, is zij door de nieuwbouw van panden op eigen grond wegens de zogenaamde integratieheffing omzetbelasting verschuldigd. De integratieheffing komt alleen aan de orde als de stichting ondernemer in de zin van de omzetbelasting is. Het Gerechtshof Leeuwarden kwam tot de conclusie dat de stichting bedrijfsmatig, zelfstandig deelneemt aan het economisch verkeer, doordat zij met regelmaat prestaties verricht (opvang van jeugdige delinquenten), ten behoeve van het ministerie van Justitie, dat de prestaties verbruikt, terwijl de stichting een vergoeding ontvangt. Kortom, volgens het Gerechtshof is de stichting ondernemer in de zin van de omzetbelasting.

Volgens de Hoge Raad is de stichting geen ondernemer in de zin van de omzetbelasting. Omdat het ministerie van Justitie een subsidie geeft die dient ter financiering van de kosten die de stichting maakt voor de uit haar eigen doelstelling voortvloeiende werkzaamheden, is er volgens de Hoge Raad geen sprake van het verbruik van prestaties door het ministerie van Justitie - de prestaties van de stichting hebben het ministerie van Justitie geen voordeel opgeleverd. Er bestaat daarom geen verband tussen de subsidie en de door de stichting verrichte werkzaamheden. De stichting verricht geen activiteiten in het economisch verkeer en is daarom geen ondernemer in de zin van de omzetbelasting. Een integratieheffing doet zich daarom niet voor.

Deze uitspraak van de Hoge Raad heeft in de vakliteratuur veel kritiek gekregen. Dat de belastingdienst het ondernemerschap van zelfstandige lichamen en de belastbaarheid van vergoedingen kritisch blijft volgen blijkt uit de volgende uitspraak van de Hoge Raad van 20 februari 2009 over de verzelfstandiging van een gemeentelijke dienst sport en recreatie.

Verzelfstandiging dienst sport en recreatie

Een door een gemeente opgerichte bv heeft tot doel de exploitatie van de gemeentelijke sportvoorzieningen en zwembaden, en het stimuleren van sport binnen de gemeente. Uit de stukken blijkt dat de gemeentelijke dienst sport en recreatie is verzelfstandigd. De gemeente is enig aandeelhouder van de bv. De gemeente en de bv sluiten een meerjarenovereenkomst en een prestatieovereenkomst op grond waarvan de bv de volgende taken op zich neemt: het beheren en exploiteren van sportaccommodaties en het uitvoeren van taken op het gebied van sportbeleid en sportontwikkeling. De bv krijgt voor haar werkzaamheden een subsidie van de gemeente.

De subsidie betreft zowel de exploitatie van de accommodaties als de taken op het gebied van het sportbeleid. De belastingdienst is van mening dat de hele subsidie een vergoeding voor de prestaties van de bv jegens de gemeente vormt, en daarom is de subsidie geheel belast met omzetbelasting. De bv vindt dat subsidie met betrekking tot taken op het gebied van sportbeleid en sportontwikkeling niet de vergoeding voor een belaste prestatie vormt. Het Gerechtshof Leeuwarden is van mening dat er, gelet op de prestaties waartoe de bv zich in de meerjaren- en de prestatieovereenkomst heeft verbonden, sprake is van verbruik en sprake is van voordeel van de gemeente. Omdat de subsidie alleen wordt verleend als de bv uitvoering aan de prestatieovereenkomst geeft, bestaat er een rechtstreeks verband tussen de door de bv geleverde prestaties en de subsidie.

De Hoge Raad overweegt eerst dat van een - niet aan de heffing van omzetbelasting onderworpen - subsidie sprake is wanneer de handelingen waarvoor de financiële bijdrage wordt gegeven eigen activiteiten van de bevoordeelde zijn, dat wil zeggen: activiteiten die deze niet verricht omdat hij zich jegens de subsidiegever bij overeenkomst daartoe heeft verbonden. Dat de bevoordeelde moet voldoen aan de door de subsidiegever met betrekking tot de gesubsidieerde handelingen gestelde voorwaarden, brengt dan niet mee dat de handelingen diensten jegens de subsidiegever zijn in de zin van de omzetbelasting.

Vervolgens concludeert de Hoge Raad dat de bv met de gemeente een overeenkomst heeft gesloten op grond waarvan zij gehouden was de sportaccommodaties te beheren en te exploiteren. De overeenkomst voorziet voorts erin dat daartegenover de gemeente gehouden is aan de bv de onderhavige bedragen te verstrekken. Onder deze omstandigheden verricht de bv die - naar niet in geschil is - optreedt als ondernemer, diensten in de zin van de omzetbelasting en staan de vermelde bedragen daarmee in rechtstreeks verband. Dat de handelingen waartoe belanghebbende zich jegens de gemeente heeft verplicht, (mede) omvatten diensten tegen vergoeding jegens derden doet hieraan niet af. De bv is over de vergoeding voor haar prestaties (de subsidie) omzetbelasting verschuldigd.

Conclusie

Door uitbesteding van overheidstaken en verzelfstandiging van overheidsdiensten kunnen efficiëntievoordelen worden behaald. Uitbesteding en verzelfstandiging kan echter grote gevolgen voor de heffing van omzetbelasting hebben. De belastingdienst kijkt zeer nauwlettend naar het ondernemerschap van zelfstandige lichamen en de belastbaarheid van de subsidies. Het is daarom van groot belang eventuele risico's in kaart te brengen (en zo nodig afstemming met de belastingdienst te laten plaatsvinden) voordat feitelijk uitvoering aan de uitbesteding of verzelfstandiging wordt gegeven.

Hans Wiersma is werkzaam bij de Jong&Laan. Mocht u vragen hebben naar aanleiding van dit artikel, dan kunt u bij hem terecht. Maar ook zijn collega's bij een van de andere bij Het Regionaal Alternatief aangesloten kantoren helpen u graag verder. Voor contactinformatie klik hier.

Mei 2010